存貨作為企業(yè)生產(chǎn)制造及銷售過程中關(guān)鍵的基礎(chǔ)物料，在企業(yè)的重要地位不言而喻。不僅占用的資金大，而且品種繁多，與其他類型的資產(chǎn)相比，存貨具有下列特點(diǎn)：(1)流動性強(qiáng)、周轉(zhuǎn)快；(2)存在形式經(jīng)常發(fā)生變化，但總會以某種形式存在，人們可通過盤點(diǎn)和計(jì)量確認(rèn)其數(shù)量；(3)存貨存在于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營全過程，某些存貨還會隨著工藝過程的深入而發(fā)生有規(guī)律的變化。在會計(jì)核算上，存貨對應(yīng)的會計(jì)賬項(xiàng)很多，存貨項(xiàng)目的真實(shí)性與正確性，直接影響到其他會計(jì)賬項(xiàng)。因此存貨審計(jì)的技術(shù)及技巧要求很高，要求審計(jì)人員具有豐富的實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，同時還要具有敏銳的專業(yè)判斷和對異常現(xiàn)象的感知能力及綜合分析能力。下面列舉存貨審計(jì)中應(yīng)關(guān)注的幾個問題。

　　存貨采購環(huán)節(jié)中的異�，F(xiàn)象

　　1.通過預(yù)付賬款科目掛賬，實(shí)質(zhì)上已經(jīng)消耗及價值形態(tài)已轉(zhuǎn)化為成本費(fèi)用的存貨。對于此類現(xiàn)象，應(yīng)根據(jù)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營性質(zhì)、為生產(chǎn)何種產(chǎn)品的預(yù)付賬款、該種生產(chǎn)產(chǎn)品的生產(chǎn)期及時效性、預(yù)付賬款的理由及合同等付款的依據(jù)文件及預(yù)付賬款的賬齡等多方面情況進(jìn)行分析，判定其是否實(shí)質(zhì)貨到或消耗已轉(zhuǎn)為成本費(fèi)用。如：某IT企業(yè)賬上1999年12月31日“預(yù)付賬款—**電子公司”是400000元，賬齡1年以內(nèi)(注：賬齡以最后一筆業(yè)務(wù)劃分)，經(jīng)函證對方未回函。經(jīng)查，采購合同采購項(xiàng)目為：AA電子計(jì)算機(jī)、配套軟件及相關(guān)零部件等，先款80%發(fā)貨，尾款20%無質(zhì)量問題后付款，合同簽定日期為1999年3月8日。IT企業(yè)付款的日期為1999年3月12日320000元，1999年12月28日80，000元。經(jīng)詢問實(shí)為生產(chǎn)成本——MX系統(tǒng)工程定貨。MX系統(tǒng)工程已完工90%，且MX系統(tǒng)工程的工期為1999年9月1日至2000年1月30日(4個月工期)，IT企業(yè)已按完工進(jìn)度確認(rèn)收入，根據(jù)“生產(chǎn)成本——MX系統(tǒng)工程”確認(rèn)了結(jié)轉(zhuǎn)的主營業(yè)務(wù)成本。根據(jù)以上資料分析，IT企業(yè)的生產(chǎn)工期具有時效性和物料領(lǐng)用的特殊性，根據(jù)付款記錄與采購合同付款條例可知該定貨已到生產(chǎn)現(xiàn)場并領(lǐng)用消耗，同時根據(jù)MX系統(tǒng)工程合同的工期可懷疑該預(yù)付賬款掛賬的合理性，以上疑點(diǎn)經(jīng)最后取證證實(shí)為虛掛預(yù)付賬款，人為調(diào)劑利潤400,000×90%=320，000元。

　　2.通過其他應(yīng)收款科目掛賬，實(shí)質(zhì)上已經(jīng)消耗及價值形態(tài)已轉(zhuǎn)化為成本費(fèi)用的存貨。對于此類現(xiàn)象應(yīng)根據(jù)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營性質(zhì)、企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品的種類、消耗原材料的品種及生產(chǎn)周期和時效性、其他應(yīng)收款掛賬理由及發(fā)生額的變動次數(shù)及頻繁程度、其他應(yīng)收款的賬齡、其他應(yīng)收款掛賬采購的物料與產(chǎn)品的聯(lián)系等方面分析是否存有異常，判定其是否實(shí)質(zhì)貨到或消耗已轉(zhuǎn)為成本費(fèi)用。如：G集團(tuán)冷軋廠1999年12月31日“其他應(yīng)收款——供應(yīng)科——張明”600，000元，賬齡1-2年。經(jīng)辦人員及相關(guān)負(fù)責(zé)人解釋為“借備用金采購AA型大軋輥2根備用，貨未到，票未到”。經(jīng)了解，G集團(tuán)冷軋廠生產(chǎn)的品種鍍鋅板、鍍鋅卷等，都需消耗AA型大軋輥；到生產(chǎn)車間了解，軋機(jī)上的AA型大軋輥在1999年已換了3次，并且換用的舊軋輥在倉庫。同時根據(jù)生產(chǎn)工藝AA型大軋輥為生產(chǎn)板卷的大型易耗材，使用周期為3個月，同時查明1998年12月31日AA型大軋輥庫存為1根，同時其他應(yīng)收款的付款期為1－2年且在1999年未見發(fā)生額變動等上述資料及疑點(diǎn)，企業(yè)最后確認(rèn)票到2根AA型大軋輥已耗用，由于達(dá)不到上級的利潤指標(biāo)故未轉(zhuǎn)賬，這樣造成1999年虛增利潤600，000×2/3＝400，000元；虛掛債權(quán)而未列在存貨科目。

　　3.通過材料采購(在途材料)科目掛賬，實(shí)質(zhì)上已經(jīng)消耗及價值形態(tài)已轉(zhuǎn)化為成本費(fèi)用的存貨。對于此類現(xiàn)象，應(yīng)根據(jù)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營性質(zhì)、企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品的種類、耗用原材料的品種、耗用周期及頻率、材料采購(在途材料)掛賬理由及發(fā)生額的變動次數(shù)及頻繁程度、材料采購(在途材料)掛賬采購的物料品種與產(chǎn)品的關(guān)系等方面分析是否存有異常，判定其是否實(shí)質(zhì)貨到或消耗已轉(zhuǎn)為成本費(fèi)用。如T農(nóng)用機(jī)械廠1999年12月31日“材料采購(在途材料)”1，200，000元，經(jīng)分析歸類在途材料1997年12月31日采購額(未到貨部分)為500，000元(其中采購A料300，000元，B料200，000元)，1998年采購額(未到貨部分)700，000元(其中采購A料200，000元，B料200，000元，其他材料300，000元)；經(jīng)了解A料的消耗周期為11個月，B料的消耗周期為14個月；A料用于生產(chǎn)AA型農(nóng)用機(jī)、B料用于生產(chǎn)AB型農(nóng)用機(jī)，且該兩種機(jī)型1999年度暢銷，預(yù)計(jì)2000年仍會暢銷；經(jīng)了解兩種機(jī)型1999年的產(chǎn)量相對1998年大幅度增長，曾出現(xiàn)過材料供應(yīng)緊張的情況，根據(jù)上述資料我們要求企業(yè)作出合理的解釋，最后企業(yè)確認(rèn)A料已用400，000元，相對應(yīng)銷售的AA型農(nóng)機(jī)中應(yīng)耗料250，000元；B料已用180，000元，相對應(yīng)銷售的AB型農(nóng)機(jī)中應(yīng)耗料180，000元，這樣T農(nóng)用機(jī)械廠1999年少轉(zhuǎn)成本虛增利潤430，000元。

　　生產(chǎn)領(lǐng)用及費(fèi)用歸集中的異�，F(xiàn)象

　　1.材料領(lǐng)用的用途隨意，歸集材料費(fèi)用時在暢銷、銷售一般及滯銷的產(chǎn)品之間進(jìn)行人為分配，并通過遞延確認(rèn)結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)成本從而達(dá)到調(diào)劑利潤的目的。對于此類現(xiàn)象，應(yīng)收集企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品的原料構(gòu)成及配比消耗情況的定額、企業(yè)同類品種前幾期的材料消耗對比情況、企業(yè)前幾期及近期的固定資產(chǎn)投資及技術(shù)改造等對生產(chǎn)產(chǎn)品單耗的影響、企業(yè)產(chǎn)銷情況的資料、利用金屬平衡圖的原理抽樣測試的暢銷、銷售一般及滯銷產(chǎn)品的材料消耗、行業(yè)內(nèi)同種產(chǎn)品的消耗定額資料等互相印證、分析疑點(diǎn)及異常。對于異常情況，要求企業(yè)提供足有說服力的證據(jù)證明其材料領(lǐng)用及歸集材料費(fèi)用的合理性及真實(shí)性，若不能提供則應(yīng)提出保留或測算其對當(dāng)年凈利潤的影響額。

　　2.人工費(fèi)用的歸集及分配在暢銷、銷售一般及滯銷的產(chǎn)品及生產(chǎn)車間之間進(jìn)行人為分配，通過遞延確認(rèn)結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)成本從而達(dá)到調(diào)劑利潤的目的。對于此類現(xiàn)象，應(yīng)收集企業(yè)產(chǎn)品的工時定額或經(jīng)驗(yàn)耗費(fèi)數(shù)據(jù)、生產(chǎn)產(chǎn)品的車間及廠礦的生產(chǎn)統(tǒng)計(jì)報表或車間的考勤記錄、車間的產(chǎn)品耗用及開工記錄的日或臺班記錄、車間核算員的核算資料、人力資源部關(guān)于廠礦人員分布、工種、職位及薪酬的原始記錄等資料與財務(wù)歸集分配的人工費(fèi)用及暢銷、銷售一般及滯銷的產(chǎn)品所含的人工費(fèi)用相互印證及分析復(fù)核，以辨別是否存有人為調(diào)劑利潤的情況。

　　3.輔助材料已領(lǐng)用消耗而未相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)費(fèi)用，以達(dá)到調(diào)劑當(dāng)年利潤的目的。對于此類情況，應(yīng)加強(qiáng)實(shí)物盤點(diǎn)，具體分析盤虧及盤盈的原因、收集當(dāng)年的產(chǎn)值及產(chǎn)量統(tǒng)計(jì)報表和生產(chǎn)產(chǎn)品材料的正常消耗數(shù)據(jù)比較分析是否存有異常，同時根據(jù)機(jī)器設(shè)備的全年或某時段的工作記錄推算其生產(chǎn)產(chǎn)品及需耗用材料的數(shù)據(jù)與企業(yè)的財務(wù)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)比較分析，確定是否存有耗料而未進(jìn)成本以虛增利潤的情況。

　　4.在財務(wù)做賬時直接調(diào)劑產(chǎn)品的單位成本，達(dá)到調(diào)劑利潤的目的。對于此類情況，應(yīng)關(guān)注賬上生產(chǎn)成本的借方紅字或貸方?jīng)]有結(jié)轉(zhuǎn)到產(chǎn)成品的項(xiàng)目、生產(chǎn)成本(在產(chǎn)品)在工序之間與產(chǎn)量(產(chǎn)值)記錄是否配比，分析是否故意提高在產(chǎn)品的成本而調(diào)劑產(chǎn)成品的成本達(dá)到調(diào)劑利潤的目的。如G金屬制品廠1999年11月“生產(chǎn)成本——A“借方-1，235，000元，經(jīng)查發(fā)現(xiàn)其憑證記錄為”調(diào)整成本差錯借：生產(chǎn)成本——A-1，235，000元 貸：生產(chǎn)成本——B-1，235，000元”。經(jīng)了解，A產(chǎn)品暢銷，B產(chǎn)品銷售一般。經(jīng)分析企業(yè)提供的調(diào)賬的成本構(gòu)成的明細(xì)資料及物耗品種的詳細(xì)資料，發(fā)現(xiàn)材料物資實(shí)為A的消耗。同時，盤點(diǎn)A與B的消耗物資，與企業(yè)提供的調(diào)賬明細(xì)資料核對發(fā)現(xiàn)，其在暢銷產(chǎn)品及銷售一般產(chǎn)品之間調(diào)劑成本從而調(diào)劑利潤1，235，000元。

　　產(chǎn)品銷售及發(fā)出環(huán)節(jié)的異常情況

　　1.人為調(diào)節(jié)結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品到主營業(yè)務(wù)成本的數(shù)量，從而達(dá)到少轉(zhuǎn)成本、調(diào)劑利潤的目的。如H鈦白粉廠1999年“主營業(yè)務(wù)收入—甲鈦”120萬元、“主營業(yè)務(wù)成本—甲鈦”90萬元。毛利率為25%，與行業(yè)毛利率23%差異不大。但經(jīng)查，銷售甲鈦數(shù)量為450噸，而企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)成本的數(shù)量為400噸，少轉(zhuǎn)成本數(shù)量50噸從而調(diào)劑利潤11.25萬元。因此收入與成本的配比不僅要重視金額的配比而且要關(guān)注成本結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)量是否配比；同時注意加強(qiáng)異常產(chǎn)成品項(xiàng)目的盤點(diǎn)及收集銷售、生產(chǎn)、入庫、出庫等相關(guān)原始資料及統(tǒng)計(jì)報表相互印證以分析是否存在異�，F(xiàn)象。

　　2.人為改變產(chǎn)成品年度發(fā)出的某期間或某筆業(yè)務(wù)的計(jì)價方法，而在年中或年末通過利用計(jì)價方法達(dá)到少轉(zhuǎn)或多轉(zhuǎn)成本從而調(diào)劑利潤的目的。